Учет ценных бумаг и валютных операций

Доходы от реализации и иного выбытия ценных бумаг облагаются по ставке 24 %, доходы в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам – по ставкам 24; 15; 9 и 0 %. Имеет свои особенности и порядок определения налоговой базы по операциям с такими ценными бумагами.

Доходы в виде процентов, полученные по ценным бумагам, относятся к внереализационным доходам (п. 6 ст. 250 НК РФ). Порядок признания внереализационных доходов в виде процентов установлен с учетом положений п. 6 ст. 271 и ст. 328 НК РФ.

Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, например в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления) или доход, полученный по денежным вкладам и долговым обязательствам (п. 3 ст. 43 НК РФ).

Процентным доходом при размещении государственных и муниципальных ценных бумаг согласно ст. 281 НК РФ признается доход, заявленный (установленный) эмитентом, в виде процентной ставки к номинальной стоимости указанных ценных бумаг. Если процентная ставка не установлена, то процентный доход определяется как разница между номинальной стоимостью ценной бумаги и стоимостью ее первичного размещения. Стоимость первичного размещения ценных бумаг определяется как средневзвешенная цена на дату, на которую выпуск ценных бумаг был признан размещенным в соответствии с установленным порядком.

К ценным бумагам, при обращении которых предусмотрено признание получения продавцом процентного дохода, относятся:

1) облигации федерального займа (ОФЗ);

2) государственные краткосрочные бескупонные облигации (ГКО);

3) облигации государственного сберегательного займа Российской Федерации (ОГСЗ);

4) облигации внутреннего государственного валютного облигационного займа (ОВГВЗ);

5) государственные ценные бумаги субъектов Российской Федерации, условия эмиссии которых зарегистрированы в установленном порядке и аналогичны условиям эмиссии и обращения перечисленных выше ценных бумаг;

6) муниципальные ценные бумаги, условия эмиссии которых зарегистрированы в установленном порядке и аналогичны условиям эмиссии и обращения перечисленных выше ценных бумаг.

Остальные государственные и муниципальные ценные бумаги не признаются ценными бумагами, при обращении которых предусмотрено признание продавцом процентного дохода. Такими ценными бумагами могут быть, например, государственные и муниципальные еврооблигации или муниципальные облигации, не обращающиеся на ОРЦБ.

При операции с государственной ценной бумагой возникают два вида дохода, облагаемых по разным налоговым ставкам:

1) по льготной ставке;

2) по общеустановленной ставке.

Общеустановленной ставкой облагаются «торговые разницы», т. е. разницы между средневзвешенной ценой (ценой покупки) и номиналом (ценой продажи), поскольку этот доход в целях налогообложения прибыли не относится к процентному доходу (ст. 43 и 281 НК РФ).

При налогообложении сделок по реализации или другому выбытию ценных бумаг цена эмиссионных государственных и муниципальных ценных бумаг учитывается без процентного (купонного) дохода, который облагается по ставке иной, чем предусмотрена п. 1 ст. 284 НК РФ, приходящегося на время владения этими ценными бумагами, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги.

При определении процентного дохода нужно определить, на какой срок заявляется доход по условиям выпуска – на 365 (366) или 360 дней.

По государственным и муниципальным ценным бумагам, при обращении которых в цену сделки включается часть накопленного купонного дохода, выручка уменьшается на доход в размере накопленного купонного дохода (НКД), причитающегося за время владения данной ценной бумагой. Налог по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам полностью перечисляется в федеральный бюджет.

При реализации государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых доходом признаются полученные продавцом в виде процентов суммы НКД, получатель дохода самостоятельно осуществляет исчисление и уплату налога с таких доходов.

По ценным бумагам, которые не вошли в перечень и по которым предусмотрено исключение из налогообложения по специальным пониженным ставкам налога на прибыль, получатель дохода самостоятельно осуществляет начисление и уплату налога, облагаемых по налоговой ставке, установленной п. 1 ст. 284 НК РФ. К таким государственным ценным бумагам относятся государственные ценные бумаги, размещенные за пределами Российской Федерации (еврооблигации Российской Федерации или субъектов Российской Федерации).

При первой выплате процентов (погашении купона) в отчетном (налоговом) периоде доход в виде процентов исчисляется как разница между суммой выплачиваемых процентов (погашаемого купона) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода. При последующих в отчетном (налоговом) периоде выплатах процентов (погашениях купона) доход в виде процентов принимается равным сумме выплачиваемых процентов (погашаемого купона).